In considerazione delle peculiarità che connotano gli atti di permuta immobiliare, appare utile formulare alcune considerazioni in merito all’applicazione a detti atti della nuova disciplina.
Com’è noto, la permuta, ai sensi dell’articolo 1552 del codice civile, è il contratto “che ha per oggetto il reciproco trasferimento della proprietà di cose, o di altri diritti, da un contraente all’altro”.
In via generale, in base a quanto previsto dall’articolo 43, comma 1, lettera b), del TUR, la base imponibile per le permute è costituita “dal valore del bene che dà luogo all’applicazione della maggiore imposta”.
Al fine di stabilire l’imposta di registro dovuta per l’atto di permuta, occorre, dunque, calcolare l’imposta di registro relativa a ciascun trasferimento in modo da individuare quella più elevata, a prescindere dal fatto che il maggiore importo derivi dall’applicazione di una aliquota più elevata o da un maggior valore del bene.
Tenuto conto che la disciplina introdotta dall’articolo 10 del decreto non incide sulle regole di determinazione della base imponibile, resta fermo il principio secondo cui per gli atti di permuta l’imposta di registro, con le nuove aliquote stabilite (del 12, del 9 o del 2 per cento, se ‘prima casa’), è determinata sul valore del bene che dà luogo all’applicazione della maggiore imposta.
Con riferimento alle imposte ipotecaria e catastale, tenuto conto delle novità introdotte dall’articolo 10 del decreto, si precisa che in relazione all’atto di permuta, soggetto ad imposta di registro in misura proporzionale, ai sensi dell’articolo 1 della Tariffa, le imposte ipotecaria e catastale sono dovute una sola volta, nella misura fissa di euro 50 ciascuna, e non più nella misura proporzionale prevista dal combinato disposto degli articoli 10 e 1 della Tariffa allegata al D. LGS. 31 ottobre 1990, n. 347 (di seguito TUIC).
In relazione a tale atto e alle formalità conseguenti, non sono dovuti l’imposta di bollo, le tasse ipotecarie e i tributi speciali catastali.
Nel caso di permuta di beni immobili, di cui un trasferimento è soggetto ad IVA e l’altro è soggetto ad imposta di registro, l’articolo 43, comma 1, lett. b), del TUR rinvia, per la determinazione della base imponibile, alla previsione dettata dall’articolo 40, comma 2, del TUR, il quale prevede che per le operazioni permutative l’imposta di registro si applica sulla cessione o prestazione non soggetta ad IVA.
L’atto di permuta, pertanto, sconterà, sulla cessione o prestazione non soggetta ad IVA, l’imposta di registro in misura proporzionale secondo le aliquote stabilite dall’articolo 1 della Tariffa e le imposte ipotecaria e catastale nella misura fissa di euro 50 ciascuna mentre in relazione al trasferimento imponibile IVA, deve essere corrisposta l’imposta di registro nella misura fissa di euro 200, oltre che le imposte ipotecaria e catastale previste per tali tipologie di atti (generalmente per gli atti soggetti ad IVA le imposte ipotecarie e catastali sono dovute nella misura fissa di 200 euro ciascuna, salvo il caso di immobili strumentali, per i quali le imposte ipotecarie e catastali sono dovute nella misura proporzionale rispettivamente del 3 e dell’1 per cento).
In relazione a tale atto, deve essere corrisposta l’imposta di bollo. Per le formalità conseguenti sono dovute le tasse ipotecarie e i tributi speciali catastali, salvo che per le formalità concernenti unicamente immobili assoggettati all’imposta di registro proporzionale di cui all’articolo 1 della Tariffa, per le quali opera l’esenzione prevista dall’articolo 10, comma 3, del decreto.
Si precisa, inoltre, che il ‘principio dell’assorbimento’ non opera per gli atti di trasferimento soggetti ad IVA.
Nel caso in cui la permuta abbia ad oggetto immobili i cui trasferimenti sono entrambi soggetti ad IVA, trova applicazione l’articolo 11, comma 1, del DPR 26 ottobre 1972, n. 633. Sulla base della predetta disposizione, le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate in corrispettivo di altre cessioni di beni o prestazioni di servizi, vanno considerate come due distinte operazioni, indipendenti l’una dall’altra, da assoggettare entrambe ad IVA, determinata sul valore normale dei beni oggetto dei trasferimenti.
Nell’ipotesi di permuta di beni immobili, trovano applicazione l’imposta di registro nella misura fissa di euro 200, due imposte ipotecarie nella misura fissa di 200 euro ciascuna, due imposte catastali nella misura fissa di 200 euro ciascuna, sempre che non si tratti di permute aventi ad oggetto beni immobili strumentali. In tale ultima ipotesi, infatti, ferma restando l’applicazione dell’imposta di registro nella misura fissa di 200 euro, sono dovute le imposte ipotecaria e catastale nella misura proporzionale rispettivamente del 3% e dell’1% per ciascun bene immobile. Restano, inoltre, dovuti l’imposta di bollo, in genere nella misura di euro 230, le tasse ipotecarie e i tributi speciali catastali.
Tutto avviene come se si trattasse di due vendite effettive ma con vantaggi dal punto di vista fiscale, specie quando lo scambio avviene tra privati, perché l’atto è unico, le spese si dividono in parti uguali, e si paga una sola imposta di registro (9%, o 2% se prima casa, minimo mille euro.
Tra l’altro, per chi vuol cambiare la propria abitazione principale prima della scadenza dei cinque anni dalla data del rogito, la permuta consente di saltare quel lasso di tempo – tra vendita e acquisto – che se per vari motivi si protrae oltre un anno comporta la perdita dei benefici (cioè il versamento della differenza tra l’imposta agevolata e quella ordinaria, aumentata di una sanzione pari al 30%, più gli interessi legali).
Quanto all'imposta di registro da pagare nella permuta tra privati, come va scelta? Le Entrate hanno precisato (circolare 2/E/2014) che occorre calcolare l’imposta «relativa a ciascun trasferimento in modo da individuare quella più elevata, a prescindere dal fatto che il maggiore importo derivi dall'applicazione di un’aliquota più elevata o da un maggior valore del bene». Se le imposte ipotecaria e catastale si pagano normalmente nella misura fissa di 50 euro ciascuna (una volta sola), l’imposta di registro proporzionale da dividere tra le parti sarà dunque quella più alta: non importa che arrivi dal valore catastale (prezzo-valore) più basso.
Ad esempio, se la permuta coinvolge due abitazioni del valore catastale di 80mila e 120mila euro, e per entrambi i proprietari si tratta della “prima casa”, si applica l’imposta di registro del 2% sul valore maggiore, cioè sull'immobile da 120mila, che equivale a 2.400 euro. Se invece per il proprietario con immobile dal valore catastale inferiore si tratta della seconda casa (e per l’altro è “prima”) prevale l’imposta di 7.200, che deriva dall'applicazione del 9% alla casa da 80mila euro.
«Il vantaggio fiscale non c’è invece nel caso in cui un trasferimento sia soggetto a Iva e l’altro a imposta di registro. Su quest’ultimo, sulla cessione non Iva, si paga l’imposta di registro in misura proporzionale (9 o 2%) e le ipocatastali in misura fissa (100 euro complessive). Mentre sul trasferimento di un’abitazione imponibile Iva vanno pagate imposte fisse (registro, ipotecaria e catastale) per 600 euro complessivi (200 euro ciascuna)». Inoltre, per tale atto di permuta, dev'essere corrisposta l’imposta di bollo.
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